Cour de cassation, comm, 8 octobre 2025 — n° 24-16.995

Faits et procédure 1. Selon les arrêts attaqués (Paris, 5 février 2024 et 29 avril 2024), [U] [B], domicilié en France, est décédé le [Date décès 3] 2001, en laissant pour lui succéder, notamment, son fils M. [H] [B] (M. [B]). 2. Le 29 juillet 2011, l'administration fiscale a adressé à M. [B] une proposition de rectification portant rappel de droits de mutation à titre gratuit. 3. Après le rejet de sa réclamation contentieuse, M. [B] a assigné l'administration fiscale en décharge des droits supplémentaires, des intérêts de retard et des majorations mis en recouvrement.

4. En application de l'article 1014, alinéa 2, du code de procédure civile, il n'y a pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ces griefs qui ne sont manifestement pas de nature à entraîner la cassation. Réponse de la Cour 6. En premier lieu, selon l'article 641 du code général des impôts, les délais pour l'enregistrement des déclarations que les héritiers, donataires ou légataires ont à souscrire des biens à eux échus ou transmis par décès sont de six mois, à compter du jour du décès, lorsque celui dont on recueille la succession est décédé en France métropolitaine. 7. Selon les articles 800 et 802 du même code, les héritiers, légataires ou donataires, leurs tuteurs ou curateurs, sont tenus de souscrire une déclaration détaillée et qu'ils affirment sincère et véritable. 8. Il résulte de la combinaison de l'article L. 186 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction antérieure à celle issue de la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007, et de l'article 12, III, de cette loi, que, pour les procédures de contrôle engagées avant le 1er juin 2008, dans tous les cas où il n'est pas prévu un délai de prescription plus court, le droit de reprise de l'administration s'exerce pendant dix ans à partir du jour du fait générateur de l'impôt. 9. L'arrêt relève que, par un arrêt irrévocable du 14 avril 2005, la cour d'appel de Paris a annulé la déclaration de succession déposée le 23 avril 2002 et les inventaires y annexés et fixé le régime de la communauté ayant existé entre [U] [B] et [P] [O] à la communauté réduite aux acquêts. 10. Il retient que l'annulation de la déclaration de succession a eu pour effet de la faire disparaître et de contraindre les héritiers à déposer une nouvelle déclaration. 11. Il constate qu'en application de l'article L. 67 du livre des procédures fiscales, à défaut de dépôt spontané d'une nouvelle déclaration de succession par les héritiers de [U] [B], l'administration a adressé une mise en demeure à M. [B] qui en a accusé réception le 25 avril 2008. 12. De ces constatations et appréciations, la cour d'appel, qui n'était pas tenue d'effectuer la recherche invoquée à la deuxième branche, que ses constatations rendaient inopérante, a exactement déduit que les héritiers de [U] [B] se trouvaient en situation de défaillance déclarative et que, par suite, la procédure de contrôle avait été valablement engagée avant le 1er juin 2008 par une lettre de mise en demeure, de sorte que le délai de reprise était de dix ans à compter du décès et que l'action de l'administration n'était pas atteinte par la prescription. 13. Le moyen n'est donc pas fondé. Réponse de la Cour 15. Aux termes de l'article 1er, paragraphe 1, de l'accord sous forme d'échange de lettres entre le gouvernement de la République française et le gouvernement des Iles Caïmans relatif à l'échange de renseignements en matière fiscale des 16 et 30 septembre 2009, entré en vigueur le 13 octobre 2010 et publié par le décret n° 2010-1550 du 14 décembre 2010, les autorités compétentes des parties contractantes s'accordent une assistance par l'échange de renseignements vraisemblablement pertinents pour l'application et l'exécution de la législation interne des parties contractantes relative aux impôts et aux domaines fiscaux visés par cet accord. Ces renseignements sont ceux vraisemblablement pertinents pour la détermination, l'établissement, le contrôle et la perception de ces impôts, pour le recouvrement et l'exécution des créances fiscales, ou pour les enquêtes ou les poursuites en matière fiscale. 16. L'article 12 de cet accord stipule : « Le présent Accord entre en vigueur après que les Parties contractantes se sont notifié mutuellement l'accomplissement des procédures internes requises pour son entrée en vigueur. A compter de la date de son entrée en vigueur, le présent Accord prend effet : a) En matière fiscale pénale, à cette date ; et b) En ce qui concerne toutes les autres questions visées à l'article 1er, à cette même date, mais uniquement pour les exercices fiscaux commençant à cette date ou postérieurement ou, à défaut d'exercice fiscal, pour toutes les obligations fiscales prenant naissance à cette date ou postérieurement. » 17. Selon l'article 4, paragraphe 1, aux fins de cet accord, sauf définition contraire, l'expression « en matière fiscale pénale » désigne toute affaire fiscale faisant intervenir un acte intentionnel passible de poursuites en vertu du droit pénal de la partie requérante. 18. Il résulte de la combinaison de ces textes que l'accord relatif à l'échange de renseignements en matière fiscale entre la France et les Iles Caïmans publié par le décret n° 2010-1550 du 14 décembre 2010 a pris effet dès son entrée en vigueur pour toutes les demandes de renseignements formées par les autorités françaises dans les affaires fiscales faisant intervenir un acte intentionnel passible de poursuites en vertu du droit pénal français. 19. Après avoir énoncé à bon droit que, selon l'accord entre la France et les Iles Caïmans relatif à l'échange de renseignements en matière fiscale, signé par la France le 16 septembre 2009, l'expression « matière fiscale pénale » désigne « toute affaire fiscale faisant intervenir un acte intentionnel passible de poursuites en vertu du droit pénal de la Partie requérante » et exactement retenu que l'omission des trusts créés par [U] [B] constituait un tel acte, la cour d'appel en a déduit à juste titre que l'administration fiscale avait régulièrement obtenu des renseignements sur le Delta Trust auprès des autorités des Iles Caïmans. 20. Le moyen n'est donc pas fondé. Réponse de la Cour 22. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, l'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. 23. La Cour de cassation juge, en application de ce texte, que la procédure d'imposition est irrégulière dès lors que les motifs de fait retenus comme justifiant le redressement ne figurent pas dans la notification qui en avait été faite au contribuable (Com., 8 janvier 1991, pourvoi n° 88-15.018, Bull. 1991, IV, n° 16). 24. Elle précise que, si l'administration est en droit de retenir un autre motif que celui indiqué dans la notification de redressement, c'est à la condition d'en avoir avisé le contribuable par une nouvelle notification, lui ouvrant ainsi un nouveau délai pour en discuter le bien-fondé et en apprécier les conséquences (Com., 8 décembre 1992, n° 90-20.959, Bull. 1992, IV, n° 400 ; Com., 24 octobre 2000, pourvoi n° 97-21.555). 25. Toutefois, cette jurisprudence aboutit à interdire au juge de se fonder sur un élément de fait ou de droit que l'administration fiscale n'a pas notifié au contribuable au cours de la procédure de rectification (Com., 20 juin 2006, pourvoi n° 04-13.554). 26. Ainsi, elle se heurte aux dispositions de l'article L. 199 C du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction issue de la loi n° 96-1181 du 30 décembre 1996, qui a introduit la possibilité pour l'administration, comme pour le contribuable, de faire valoir des moyens nouveaux devant le tribunal judiciaire et la cour d'appel. 27. Elle fige le litige en le limitant aux éléments de fait et de droit figurant dans la proposition de rectification, sans tenir compte, le cas échéant, de l'évolution de celui-ci au cours de l'instance. 28. Elle s'oppose en outre au principe selon lequel l'administration fiscale ne peut renoncer au bénéfice de la loi fiscale. 29. Enfin, l'évolution de la jurisprudence judiciaire dans le sens d'un rapprochement avec celle du Conseil d'Etat apparaît comme un facteur de sécurité juridique en ne faisant pas dépendre la solution de l'ordre juridictionnel compétent, dans un contentieux partagé entre les deux ordres. 30.

PAR CES MOTIFS, et sans qu'il y ait lieu de statuer sur les autres griefs, la Cour : REJETTE le pourvoi principal en ce qu'il est dirigé contre l'arrêt du 5 février 2024 ; REJETTE le pourvoi incident ; CASSE ET ANNULE, mais seulement en ce qu'il confirme les rectifications et majorations afférentes à la société Dayton Invest, au Delta Trust et au 1989 David Trust, et en ce qu'il statue sur les dépens et l'application de l'article 700 du code de procédure civile, l'arrêt rendu le 29 avril 2024, entre les parties, par la cour d'appel de Paris ; Remet, sur ces points, l'affaire et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant cet arrêt et les renvoie devant la cour d'appel de Paris autrement composée ; Condamne la directrice générale des finances publiques et la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris, agissant sous l'autorité de la directrice générale des finances publiques, aux dépens ; En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette les demandes ; Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt partiellement cassé ; Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé publiquement le huit octobre deux mille vingt-cinq par mise à disposition de l'arrêt au greffe de la Cour, les parties ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du code de procédure civile et signé par M. Vigneau, président, M. Ponsot, conseiller doyen, qui en a délibéré, en remplacement de Mme Tostain, conseillère référendaire rapporteure, empêchée, et M. Doyen, greffier de chambre, qui a assisté au prononcé de l'arrêt, conformément aux dispositions des articles 452, 456 et 1021 du code de procédure civile.