Cour de cassation, comm, 6 mai 2026 — n° 24-22.185

Faits et procédure 1. Selon l'arrêt attaqué (Paris, 7 octobre 2024), M. [N] (le contribuable), résident fiscal russe, a souscrit auprès de l'administration fiscale, pour les années 2015 et 2016, des déclarations d'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) dans lesquelles il a mentionné les participations qu'il détenait, à hauteur de 100 %, dans la société de droit chypriote Callistephus. 2. Cette société détient l'intégralité du capital de deux sociétés suisses, les sociétés Les Hauts de Saint-Jean et Parimo, et 5 % du capital de deux sociétés civiles immobilières françaises, les sociétés Nellcote et Baie des figuiers. La fille du contribuable détient 95 % du capital de ces deux sociétés. Ces quatre sociétés sont propriétaires de biens immobiliers situés en France. 3. Le 13 octobre 2017, soutenant que sa participation dans la société Callistephus ne devait pas intégrée dans l'assiette de son ISF, le contribuable a sollicité la restitution de l'impôt qu'il avait versé à ce titre. 4. Par décision du 10 mai 2019, l'administration fiscale a rejeté sa demande et le contribuable l'a assignée aux fins d'obtenir la décharge partielle de son imposition.

Réponse de la Cour 6. Aux termes de l'article 22, paragraphe 2, de la Convention du 22 novembre 1996 conclue entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la fédération de Russie en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune, la fortune constituée par des actions, parts ou autres droits dans une société ou personne morale dont l'actif est principalement constitué, directement ou par l'interposition d'une ou plusieurs autres sociétés ou personnes morales, de biens immobiliers situés dans un Etat contractant ou de droits portant sur de tels biens est imposable dans cet Etat. 7. Aux termes de l'article 3, paragraphe 2, de cette même convention, pour l'application de celle-ci à un moment donné par un Etat contractant, tout terme ou expression qui n'y est pas défini a le sens que lui attribue le droit de cet Etat, à moins que le contexte n'exige une interprétation différente. Le sens attribué à un terme ou expression par le droit fiscal de cet Etat concernant les impôts auxquels s'applique la Convention prévaut sur le sens attribué à ce terme ou expression par les autres branches du droit de cet Etat. 8. Il résulte de ces textes que la notion de personne morale dont l'actif est principalement constitué, directement ou par l'interposition d'une ou plusieurs autres sociétés ou personnes morales, de biens immobiliers situés dans un Etat contractant ou de droits portant sur de tels biens, qui est prévue à l'article 22, paragraphe 2, susvisé et qui n'est pas définie par la Convention, doit être comprise selon le sens qui lui est donné par le droit français, aucun élément contextuel relatif à la Convention, issu notamment du protocole de la Convention, n'exigeant une interprétation différente. 9. Selon l'article 885 A, 2°) du code général des impôts, en sa rédaction alors applicable, sont soumises à l'impôt annuel de solidarité sur la fortune, lorsque la valeur de leurs biens est supérieure à la limite de la première tranche du tarif fixé à l'article 885 U, les personnes physiques n'ayant pas leur domicile fiscal en France, à raison de leurs biens situés en France. 10. Aux termes de l'article 885 D du code général des impôts, en sa rédaction alors applicable, l'impôt de solidarité sur la fortune est assis et les bases d'imposition déclarées selon les mêmes règles et sous les mêmes sanctions que les droits de mutation par décès sous réserve des dispositions particulières du chapitre I bis, du Titre IV, de la première partie du livre premier du même code. 11. Selon l'article 750 ter, 2°), alinéa 4 du code général des impôts, en sa rédaction applicable au litige, sont également considérées comme françaises les actions et parts de sociétés ou personnes morales non cotées en bourse dont le siège est situé hors de France et dont l'actif est principalement constitué d'immeubles ou de droits immobiliers situés sur le territoire français, et ce à proportion de la valeur de ces biens par rapport à l'actif total de la société. 12. Selon les alinéas 1 et 2 du 2°) du même texte, tout immeuble ou droit immobilier est réputé possédé indirectement lorsqu'il appartient à des personnes morales ou des organismes dont le donateur ou le défunt, seul ou conjointement avec son conjoint, leurs ascendants ou descendants ou leurs frères et soeurs, détient plus de la moitié des actions, parts ou droits, directement ou par l'intermédiaire d'une chaîne de participations, au sens de l'article 990 D, quel que soit le nombre de personnes morales ou d'organismes interposés. 13. Selon l'article 990 D, alinéa 2, du code général des impôts, est réputée posséder des biens ou droits immobiliers en France par entité interposée toute entité juridique qui détient une participation, quelles qu'en soient la forme et la quotité, dans une personne morale, un organisme, une fiducie ou une institution comparable, autre qu'une entité juridique visée aux 1°, a et b du 2° et a, b et c du 3° de l'article 990 E, qui est propriétaire de ces biens ou droits ou détenteur d'une participation dans une troisième personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable lui-même propriétaire des biens ou droits ou interposé dans la chaîne des participations. Cette disposition s'applique quel que soit le nombre de ces entités juridiques interposées. 14. Il résulte de l'ensemble de ces textes, et de la lecture littérale de la Convention susvisée, que la notion de personne morale dont l'actif est principalement constitué, directement ou par l'interposition d'une ou plusieurs autres sociétés ou personnes morales, de biens immobiliers situés en France ou de droits portant sur de tels biens, telle que prévue par l'article 22, paragraphe 2, de la Convention, doit avoir le sens que lui attribuent les dispositions de l'article 750 ter, 2°), alinéas 1, 2 et 4 du code général des impôts ainsi que, par renvoi de ce texte, celles de l'article 990 D du même code. 15. Le moyen, en ce qu'il postule le contraire en ses deux premières branches, n'est pas fondé et, en ce qu'il invoque la seule violation du 2 de l'article 22 de la convention en ses troisième à sixième branches, est inopérant.

PAR CES MOTIFS, la Cour : REJETTE le pourvoi ; Condamne M. [N] aux dépens ; En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par M. [N] et le condamne à payer au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de [Localité 1], agissant sous l'autorité de la directrice générale des finances publiques, et à la directrice générale des finances publiques la somme globale de 3 000 euros ; Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé publiquement le six mai deux mille vingt-six par mise à disposition de l'arrêt au greffe de la Cour, les parties ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du code de procédure civile.