CAA de PARIS, 19 décembre 2025, n° 23PA03758

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société anonyme (SA) BNP Paribas a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la restitution d'une partie des cotisations primitives de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, de taxe additionnelle à cette cotisation et de frais de gestion qu'elle a acquittées au titre des années 2014 à 2018. Par un jugement n° 2108127 du 22 juin 2023, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté la demande de la SA BNP Paribas. Procédure devant la Cour : Par une requête et des mémoires, enregistrés les 18 août 2023, 26 septembre 2023, 20 février 2024, 22 avril 2024, 27 août 2025 et 6 octobre 2025, ainsi que des mémoires enregistrés les 24 juin 2024 et 14 mars 2025 et non communiqués, la SA BNP Paribas, représentée par la société d'avocats au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation Duhamel, Rameix, Gury, Maître, puis par la société d'avocats au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation Matuchansky, Poupot, Valdelièvre, Rameix, demande à la Cour, dans le dernier état de ses écritures : 1°) d' annuler le jugement n° 2108127 du tribunal administratif de Montreuil en date du 22 juin 2023 ; 2°) à titre principal, de prononcer la restitution d'une partie des cotisations primitives de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, de taxe additionnelle à cette cotisation et de frais de gestion qu'elle a acquittées au titre des années 2014 à 2018 ; 3°) à titre subsidiaire, de surseoir à statuer dans l'attente des décisions de la Cour de justice de l'Union européenne dans les affaires C-92/24 à C-94/24 relatives à l'impôt régional sur les activités productives italien ou de renvoyer à la Cour une question préjudicielle sur la compatibilité de l'article 1586 sexies du code général des impôts, relatif au régime applicable aux sociétés de crédit, avec la directive mère-fille ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le jugement attaqué est irrégulier dès lors qu'il ne vise pas l'ensemble des mémoires et qu'il est insuffisamment motivé ; - le tribunal a opéré une confusion entre le champ d'application personnel de la directive 2011/96/UE du 30 novembre 2011, déterminé par son article 2, et son champ d'application matériel, fixé par l'article 4, et il a ainsi commis une erreur de droit ; - les dispositions du a) du 1 du III de l'article 1586 sexies du code général des impôts sont contraires à la directive 2011/96/UE du 30 novembre 2011, dans le champ de laquelle entre tout impôt qui frappe les bénéfices distribués par une filiale à sa mère, même s'il est distinct de l'impôt sur les sociétés, et toute forme d'imposition indirecte de ces dividendes ; - l'imposition à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises des dividendes visés par le a) du 1 du III de l'article 1586 sexies du code général des impôts et la non-déductibilité de la quote-part des frais et charges prévue à l'article 216 du code général des impôts aboutissent à une imposition globale assise sur une assiette supérieure au plafond de 5 % prévu à l'article 4 de la directive mère-fille ; - la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises constitue une discrimination sectorielle incompatible avec le droit de l'Union européenne dès lors que la taxation de 5 % des dividendes afférents aux titres de participation ne s'applique qu'à certaines catégories d'entreprises, telles que les établissements de crédit ; - dans la mesure où les dividendes versés par une filiale établie dans un autre Etat membre de l'Union européenne visés au a) du 1 du III de l'article 1586 sexies doivent être exclus de l'assiette de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, les autres dividendes, versés par une filiale établie en France ou en dehors de l'Union européenne, subissent une discrimination par ricochet, contraire aux articles 14 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et 1er du premier protocole additionnel à cette convention, ainsi qu'au principe d'égalité garanti par la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne, dès lors qu'ils sont pris en compte à concurrence de 5 % de leur montant, s'il s'agit de titres de participation, ou intégralement, s'il s'agit d'autres titres détenus à long terme ; - lorsque les charges liées aux produits de participation exonérés ont été forfaitairement évaluées par le législateur, il faut distinguer entre le montant réel des charges engagées en vue de l'acquisition et la conservation des produits de participation exonérés, dont la réintégration ne peut pas être regardée comme étant une soumission à l'impôt, et le montant des charges résultant de la différence entre le plafond de 5 % et ledit montant, qui doit quant à lui être regardé comme étant soumis à l'impôt ; - il convient d'apprécier le dépassement du plafond de 5 % à l'aune de la taxation directe prévue en matière d'impôt sur les sociétés, mais également au regard de l'assujettissement à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises et à d'autres taxes sectorielles, telles que la taxe sur les salaires, qui constitue une imposition indirecte des dividendes éligibles au régime mère-fille dépourvue de tout plafond, ainsi qu'à la cotisation sociale de solidarité des sociétés prévue à l'article L. 137-30 du code de la sécurité sociale. Par des mémoires en défense, enregistrés les 25 janvier 2024, 19 mars 2024, 24 avril 2024 et 8 septembre 2025, ainsi que des mémoires enregistrés les 6 mars 2025, 11 mars 2025 et 18 novembre 2025 et non communiqués, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - les moyens soulevés par la SA BNP Paribas ne sont pas fondés ; - en particulier, le montant de la quote-part de frais et charges pour les dividendes éligibles au régime " mère-fille " est calculé selon un taux de 1 % et la part de 5 % des dividendes prise en compte dans les produits pour la détermination des bases de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises n'est imposée qu'à concurrence d'un taux de 1,5 %, de sorte que les dividendes éligibles à ce régime n'ont pas fait l'objet d'une imposition totale excédant 5 % de leur montant ; la SA BNP Paribas, qui supporte la charge de la preuve, conformément à l'article R. 191-1 du livre des procédures fiscales, n'établit pas que les dividendes éligibles au régime " mère-fille " ont été imposés pour un montant supérieur à 5 % ; - la SA BNP Paribas n'est pas recevable à contester la taxe sur les salaires, qui n'a pas été contestée dans sa réclamation préalable. Par une ordonnance du 6 octobre 2025, la clôture de l'instruction a été fixée au 28 octobre 2025. Les parties ont été informées, par application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrecevabilité des conclusions tendant à la restitution partielle des impositions acquittées au titre des années 2014 et 2015, la réclamation préalable ayant été présentée après l'expiration du délai de réclamation prévu par l'article R. 196-2 du livre des procédures fiscales et la SA BNP Paribas ne pouvant pas se prévaloir de ce qu'elle a fait l'objet, postérieurement à l'expiration du délai de reprise prévu à l'article L. 174 de ce livre, d'une procédure de reprise ou de rectification, au sens de l'article R. 196-3 du même livre. Des observations, enregistrées le 25 février 2025, ont été présentées pour la SA BNP Paribas sur le moyen susceptible d'être relevé d'office.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu : - la Constitution, notamment son article 62 ; - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ; - le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ; - la directive 2011/96/UE du Conseil du 30 novembre 2011 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de la sécurité sociale ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Lemaire, - les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public, - et les observations de Me Rameix-Séguin, représentant la SA BNP Paribas.

Considérant ce qui suit :

1. La SA BNP Paribas, qui exerce une activité d'établissement bancaire, a liquidé et acquitté, au titre des années 2014 à 2018, la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises prévue par l'article 1586 ter du code général des impôts, ainsi que la taxe additionnelle à cette cotisation prévue par l'article 1600 de ce code et les frais de gestion correspondants, prévus par le XV de l'article 1647 du même code. Par une réclamation du 16 décembre 2019, elle a demandé la restitution d'une partie des sommes ainsi versées, à concurrence d'un montant total de 18 432 169 euros. Sa réclamation ayant été rejetée, elle a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la restitution de cette somme. Elle relève appel du jugement en date du 22 juin 2023 par lequel ce tribunal a rejeté sa demande. Sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre :

2. Aux termes de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales : " (...) / Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration. / (...) ". Aux termes de l'article L. 199 C de ce livre : " L'administration, ainsi que le contribuable dans la limite du dégrèvement ou de la restitution sollicités, peuvent faire valoir tout moyen nouveau, tant devant le tribunal administratif que devant la cour administrative d'appel, jusqu'à la clôture de l'instruction. (...) ".

3. Le ministre soutient que les dispositions précitées de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales font obstacle à ce que la SA BNP Paribas puisse régulièrement contester devant la Cour la taxe sur les salaires à laquelle elle a été assujettie au titre des années 2014 à 2018 dès lors qu'elle n'avait pas contesté cette imposition dans la réclamation préalable du 16 décembre 2019.

4. Toutefois, si la SA BNP Paribas s'est en effet bornée, dans cette réclamation, à demander la restitution d'une partie des sommes qu'elle avait versées au titre de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises prévue par l'article 1586 ter du code général des impôts, de la taxe additionnelle à cette cotisation prévue par l'article 1600 de ce code et des frais de gestion correspondants, prévus par le XV de l'article 1647 du même code, dus pour les années 2014 à 2018, les conclusions qu'elle a présentées tant devant le tribunal que devant la Cour, qui n'a pas été saisie de conclusions nouvelles, ne tendent qu'à la restitution de ces mêmes sommes. Au soutien de ces conclusions, elle a soulevé, tant en première instance qu'en appel, le moyen tiré de ce que les dispositions du a) du 1 du III de l'article 1586 sexies du code général des impôts entraînent une imposition des dividendes sur titres de participation de filiales établies dans un Etat membre de l'Union européenne autre que la France dépassant le plafond de 5 % prévu par l'article 4 de la directive 2011/96/UE du Conseil du 30 novembre 2011 et qu'elles sont dès lors contraires aux dispositions de cet article 4. Au soutien de ce moyen, qu'elle pouvait au demeurant soulever à tout moment jusqu'à la clôture de l'instruction, conformément aux dispositions précitées de l'article L. 199 C du livre des procédures fiscales, la SA BNP Paribas fait valoir, pour la première fois devant la Cour, que ces dividendes ont déjà été pris en compte pour la détermination des bases imposables à la taxe sur les salaires prévue par l'article 231 du code général des impôts. En présentant ce nouvel argument au soutien de son moyen, la SA BNP Paribas n'a pas contesté, au sens de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales, les cotisations de taxe sur les salaires auxquelles elle avait été assujettie au titre des années 2014 à 2018, dont elle n'a pas demandé la décharge ou la réduction. La fin de non-recevoir opposée par le ministre ne peut dès lors qu'être écartée. Sur la régularité du jugement attaqué :

5. En premier lieu, aux termes de l'article R. 741-2 du code de justice administrative : " La décision mentionne que l'audience a été publique, sauf s'il a été fait application des dispositions de l'article L. 731-1. Dans ce dernier cas, il est mentionné que l'audience a eu lieu ou s'est poursuivie hors la présence du public. / Elle contient le nom des parties, l'analyse des conclusions et mémoires ainsi que les visas des dispositions législatives ou réglementaires dont elle fait application. / (...) ".

6. Il résulte de l'examen du jugement attaqué que celui-ci n'a omis de viser aucun des mémoires présentés par les parties.

7. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 9 du code de justice administrative : " Les jugements sont motivés ".

8. Le tribunal, qui n'était pas tenu de répondre à l'ensemble des arguments présentés à l'appui des moyens soulevés, a suffisamment répondu aux moyens de la SA BNP Paribas.

9. En dernier lieu, la circonstance, à la supposer établie, que le tribunal ait commis une erreur de droit est par elle-même sans incidence sur la régularité du jugement attaqué.

10. Il résulte de ce qui a été dit aux points 5 à 9 que la SA BNP Paribas n'est pas fondée à soutenir que le jugement attaqué est irrégulier et à en demander pour ce motif l'annulation. Sur le bien-fondé du jugement attaqué :

11. Aux termes de l'article 1586 ter du code général des impôts : " I. - Les personnes physiques ou morales (...) qui exercent une activité dans les conditions fixées aux articles 1447 et 1447 bis et dont le chiffre d'affaires est supérieur à 152 500 euros sont soumises à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises. / II. - 1. La cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises est égale à une fraction de la valeur ajoutée produite par l'entreprise, telle que définie à l'article 1586 sexies. / (...) ". Aux termes de cet article 1586 sexies : " (...) / III. - Pour les établissements de crédit (...) : / 1. Le chiffre d'affaires comprend l'ensemble des produits d'exploitation bancaire et des produits divers d'exploitation autres que les produits suivants : / a) 95 % des dividendes sur titres de participation et parts dans les entreprises liées ; / b) Plus-values de cession sur immobilisations figurant dans les produits divers d'exploitation autres que celles portant sur les autres titres détenus à long terme ; / c) Reprises de provisions spéciales et de provisions sur immobilisations ; / d) Quotes-parts de subventions d'investissement ; / e) Quotes-parts de résultat sur opérations faites en commun. / 2. La valeur ajoutée est égale à la différence entre : / a) D'une part, le chiffre d'affaires tel qu'il est défini au 1, majoré des reprises de provisions spéciales et des récupérations sur créances amorties lorsqu'elles se rapportent aux produits d'exploitation bancaire ; / b) Et, d'autre part : / - les charges d'exploitation bancaires autres que les dotations aux provisions sur immobilisations données en crédit-bail ou en location simple ; / - les services extérieurs, à l'exception des loyers ou redevances afférents aux biens corporels pris en location ou en sous-location pour une durée de plus de six mois ou en crédit-bail ainsi que les redevances afférentes à ces biens lorsqu'elles résultent d'une convention de location-gérance ; toutefois, lorsque les biens pris en location par le redevable sont donnés en sous-location pour une durée de plus de six mois, les loyers sont retenus à concurrence du produit de cette sous-location ; / - les charges diverses d'exploitation, à l'exception des moins-values de cession sur immobilisations autres que celles portant sur les autres titres détenus à long terme et des quotes-parts de résultat sur opérations faites en commun ; / - les pertes sur créances irrécouvrables lorsqu'elles se rapportent aux produits d'exploitation bancaire. / (...) ".

12. En premier lieu, les dispositions précitées du a) du 1 du III de l'article 1586 sexies du code général des impôts prévoient l'exclusion de 95 % des dividendes sur titres de participation et parts dans les entreprises liées des produits à prendre en compte dans le chiffre d'affaires pour déterminer la valeur ajoutée servant d'assiette à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises due par les établissements de crédit. Il résulte des dispositions précitées des articles 1586 ter et 1586 sexies de ce code, éclairées par les travaux préparatoires de la loi n° 2009-1673 du 30 décembre 2009 de finances pour 2010, qu'ainsi que le fait valoir le ministre, la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises n'a pas pour objet d'imposer les dividendes sur titres de participation et parts dans les entreprises liées perçus par les sociétés mères, mais la valeur ajoutée correspondant à l'exercice de leur activité professionnelle normale et courante. Il en résulte également que l'exclusion de l'assiette de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises de 95 % de ces dividendes se justifie par le caractère patrimonial des titres correspondants pour les établissements de crédit et que l'inclusion forfaitaire dans cette assiette de 5 % desdits dividendes vise à neutraliser la déduction des charges se rapportant à la gestion de ces titres, sur le fondement du b) du 2 du III de l'article 1586 sexies du code général des impôts, indépendamment du montant des charges réellement supporté par l'entreprise et du montant effectivement déduit sur ce fondement.

13. Toutefois, aux termes de l'article 4 de la directive 2011/96/UE du Conseil du 30 novembre 2011 susvisée, concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d'Etats membres différents : " 1. Lorsqu'une société mère ou son établissement stable perçoit, au titre de l'association entre la société mère et sa filiale, des bénéfices distribués autrement qu'à l'occasion de la liquidation de cette dernière, l'Etat membre de la société mère et l'Etat membre de son établissement stable : / a) soit s'abstiennent d'imposer ces bénéfices ; / b) soit les imposent tout en autorisant la société mère et l'établissement stable à déduire du montant de leur impôt la fraction de l'impôt sur les sociétés afférente à ces bénéfices et acquittée par la filiale et toute sous-filiale, à condition qu'à chaque niveau la société et sa sous-filiale relèvent des définitions de l'article 2 et respectent les exigences prévues à l'article 33, dans la limite du montant dû de l'impôt correspondant. / (...) / 3. Tout Etat membre garde la faculté de prévoir que des charges se rapportant à la participation et des moins-values résultant de la distribution des bénéfices de la société filiale ne sont pas déductibles du bénéfice imposable de la société mère. Si, dans ce cas, les frais de gestion se rapportant à la participation sont fixés forfaitairement, le montant forfaitaire ne peut excéder 5 % des bénéfices distribués par la société filiale. / (...) ".